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税务和海关对关联交易价格要求不尽一致怎么办?

跨国企业:尽可能制定能“兼容”的价格

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伴随着经济全球化和跨国公司价值链转型,跨国集团内部成员企业之间的国际贸易愈发频繁。跨国公司的关联交易及其定价问题,日益成为各国税务部门和海关关注的重点。专家建议,作为跨国企业,关联交易应遵守独立交易原则,并制定尽可能“兼容”的价格,以同时符合税务部门和海关的监管要求。

制图:李一园


转让定价和海关估价差异较大

记者 崔荣春

转让定价和海关估价是两个不同的概念,二者在很多方面存在差异。

转让定价指关联企业之间在销售货物、提供劳务、转让无形资产等时制定的价格。在跨国经济活动中,利用关联企业之间的转让定价避税十分常见,其一般做法是:高税国企业向其低税国关联企业销售货物、提供劳务、转让无形资产时制定低价;低税国企业向其高税国关联企业销售货物、提供劳务、转让无形资产时制定高价。这样,利润就从高税国转移到低税国,从而达到最大限度减轻其税负的目的。

海关估价指一国海关机构根据法定的价格标准和程序,为征收关税,对进出口货物确定一种完税价格的行为或过程。经海关审查确定的完税价格,称为海关估定价格。记者了解到,国际贸易中的货物价格形式多种多样,海关估价以何种价格为依据,各国有不同规定,最常使用的进口货物估价依据是到岸价格。由于各国海关估价规定的内容不一,有些国家可以利用估价提高进口关税,形成税率以外的一种进口限制的非关税壁垒。

毕马威中国贸易与关务主管合伙人周重山告诉记者,从不同视角看,转让定价和海关估价有着较为明显的区别。

从管理出发点角度看,税务和海关具有相反的倾向。比如,国内A企业购买了境外母公司B企业1000万元的原料,税务部门往往会在事后审核A企业向B企业支付购买费用的合理性,并倾向于减少企业对外支付的金额。从理论上说,A企业向B企业支付的原料购买费用越少,A企业的成本就相应越少,利润就相应增加,对应的企业所得税就越多。相比较而言,海关则是先在企业报关环节确认交易价格,更倾向于提高进口货物的完税价格。

从法规依据角度看,在国际上,税务部门确认企业转让定价,主要依据OECD(经济合作与发展组织)转让定价指南(2017)及联合国转让定价手册(2013),而海关估价主要依据世界贸易组织(WTO)《海关估价协议》。

从涉及税种角度看,转让定价会重点涉及企业所得税,同时可能涉及流转税(增值税/消费税)以及其他小税种(城建税及教育费附加)等。海关估价则主要涉及进口环节的关税、消费税、增值税等税种。

从涉及交易角度看,税务部门确定企业转让定价,主要关注有形资产转让、金融资产转让、无形资产转让、资金融通以及劳务交易等。海关估价则主要关注进口货物贸易、特许权使用费/软件、购货相关利息以及转售收益/协助等。

从使用方法角度看,转让定价与海关估价都遵循独立交易原则,但双方采用了不同的方法论。转让定价方法主要包括:可比非受控价格法、再销售价格法、成本加成法、交易净利润法、利润分割法等,可选择适用。海关估价方法主要包括:成交价格方法、相同或类似货物成交价格方法、倒扣价格方法、计算价格方法、合理方法,除倒扣价格法和计算价格法外,顺序使用。


关联交易应符合独立交易原则

张宇

确保交易符合独立交易原则,是跨国企业保持关联交易(海关称存在特殊关系企业间的跨境交易)价格合理性,进而同时满足税务和海关监管要求的关键。

在世界海关组织(WCO)发布的《案例研究14.2》中,有这样一则案例:位于I国的I公司作为独家进口商,从境外关联公司X进口奢侈品包,然后在I国直接销售,X公司并没有向I国的第三方公司销售相同或类似商品。I公司的转让定价政策为再销售价格法,即根据在I国的建议销售价格,扣除I公司的预计毛利和进口关税来确定进口价格。转让定价文档显示,I公司2012年的毛利率为64%,由8家可比非关联公司数据得出的四分位区间为35%~46%,中位值为43%。

在海关估价过程中,I公司作为X公司奢侈品包在I国的独家进口商,无法提供测试价格,I国海关转而以转让定价文档为依据,从销售环境测试的角度进行分析。I国海关在评估I公司进口价格定价方式时,通过比较I公司和可比非关联公司的毛利率,分析I公司的定价方式是否符合一般商业惯例。

最终,可比分析筛选结果被I国海关所接受,功能风险和资产分析表明:I公司与其他8家可比非关联公司并无重大差异,可比公司所销售的商品也与I公司类似。同时,I公司的毛利率位于其他8家可比非关联公司的毛利率四分位区间以外,未进行任何其他调整。基于以上主要事实,进口国I国的海关认为:I公司在审核年度的进口价格不符合一般商业惯例,受到了特殊关系的影响,不符合独立交易原则。

由此可见,转让定价和海关估价既有内在关联又存在差异,跨国企业尤其要对与其关联交易相关的利润、价格、特许权使用费等问题予以特别关注,确保符合独立交易原则。

关联交易的利润,是税务和海关共同关注的焦点。从事进口贸易业务的企业,与关联方的交易额较大,且利润较高,则海关有可能审查其关联交易价格的合理性。若企业属于奢侈品、汽车、医药等行业,利润较高,且间接税税率也高,则被审查的可能性更大。税务部门可能认为,是中国独特的“市场溢价”因素导致企业有较高的利润水平,所有利润应在中国征税。海关可能认为,利润较高的主要是由偏低的海关进口价格导致的。若进行转让定价的可比分析,该公司的利润可能高于可比公司。

相同的产品但交易价格不同,是跨国企业的常见风险点。在某些跨国企业的业务安排中,有的商业结构包括全球(地区)总部、合约制造商及有限风险经销商。位于中国的合约制造商,将商品以较低的价格出口至海外关联分销商,后者再以较高的价格重新进口至中国,并通过有限风险经销商销售给第三方。若进行关联交易转让定价分析,上述各关联企业可能都赚取了反映其功能和风险的独立交易利润水平。但是,海关从海关估价的角度出发,将审查每项产品的价格,当海关发现相同或类似的产品存在多个价格时,通常会要求关联进口价格以高者为准。

同时,特许权使用费是另一个调查和稽查的重点领域,近年来受到税务部门和海关的关注。特许权使用费同时受转让定价和海关法规的规制,并可能被同时征收直接税和间接税。转让定价旨在判定无形资产交易的经济实质及其特许权使用费率是否符合独立交易原则,是否需要作调整,而海关估值则侧重考虑特许权使用费是否与进口货物有联系,是否应该计入应课税额,并征收关税和进口环节增值税。类似地,服务费和其他类型的附加费用,未来也可能同时被税务部门和海关审查。

结合中国海关对转让定价的审核趋势看,中国海关正逐步加强对于定价方法、利润波动、价格波动、价格调整等方面的审核,同时开展了针对特许权的专项稽查、专项价格调研、加工贸易外资企业内销价格专项审查等。跨国企业应当对海关估价给予足够的重视,争取向税务机关提交的转让定价相关资料和文档与向海关提交的资料基本一致。同时,在可能的情况下,可选择通过预约定价安排和海关估价磋商,获得税务部门和海关对关联交易定价的预先审核,合理规避定价风险。

(作者:安永转让定价服务北方区主管合伙人)


尽量兼顾两部门不同监管要求

周重山 赵明

目前,税务部门和海关进行转让定价分析和海关估价时,使用的一些基本概念、分析方法、分析角度等存在差异,需要跨国企业予以关注。从当前和今后一段时期的监管趋势看,作为跨国企业,应该制定能够“兼容”的价格,以尽可能满足税务和海关的相关要求。

在可比性分析和功能风险分析方面,税务部门在进行转让定价调查时,较多使用国际商用数据库(如BvD)等公开数据库进行可比企业筛选,有时会参考秘密可比数据(如企业纳税申报数据);在统计分析方法上,主要使用四分位法,也可以选择算术平均法和加权平均法等;进行可比性分析时,优先使用公开信息,也可以使用非公开信息;强调企业执行的功能风险,也接受同一企业对同一类型的货物交易执行不同的功能风险。而海关较多使用进出口报关数据库以及国际市场价格资料,有时会参考秘密可比数据(如其他企业财务和进出口数据等),或者参考使用四分位法,确定可比区间。

如今,相关法规已逐渐标准化,税务部门和海关在转让定价审查和监管方面已经积累了丰富经验。因此,笔者建议跨国公司和已经“走出去”的中资企业,应提前考虑税务和海关两个主管部门的要求,对转让定价安排有所准备。在制定和执行转让定价政策时,做出能够尽量兼顾的选择。如无法完全弥合差异,需要在转让定价文档的相应分析中充分考虑到差异性。

在准备转让定价文档过程中,跨国企业应着重增加对毛利水平的分析。毛利水平的分析虽然不是交易净利润率法下的主要利润指标,但有鉴于海关对毛利水平的关注,建议提前进行分析,与其他运用交易净利润率法下的利润指标的相关性和差异性也作出说明,并将该分析作为文档的附件。

在一般转让定价文档的结论中,通常对落在四分位高位区间和超过四分位区间的状况不作分析解释。考虑到海关估价的角度不同,如果利润指标高出四分位区间或落在四分位区间高位的,同样建议进行特殊因素分析。在向海关递交转让定价文档时,应就转让定价文档的适用性作出必要的说明或者备注。

同时,跨国企业可以使用海关估价的语言,参考税务转让定价文档,单独为海关准备适用海关估价方法的转让定价分析报告,将向海关提交的各种信息、资料、文件等进行有逻辑性地汇总分析。

〔作者:毕马威中国贸易与关务主管合伙人,毕马威企业咨询(中国)有限公司贸易与关税高级经理〕

编辑:孟易瑾

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