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对数字经济征税的实践与探索

徐向阳

数字经济的发展重构了商业模式,优化了价值创造过程,也加重了税基侵蚀和利润转移(BEPS)问题。应对数字经济对国际税收的挑战,关键是分配数字经济活动跨境所得的征税权,为此在国际社会上,有一些国家采取单边措施,有一些国际组织构建包容性框架,提出整合方案,应对其挑战。

一些国家采取的单边措施

英国利润转移税和澳大利亚跨国公司反避税法。2015年,英国、澳大利亚分别实行利润转移税、跨国公司反避税法,对非居民跨国公司来源于本国的所得进行征税。这些制度同年实施、内容相似,不仅针对数字服务,其征税范围覆盖没有常设机构和没有实际经济活动的情况。为避免影响创新和保护小企业,英国对销售收入超过1000万英镑的跨国公司征收,澳大利亚对全球收入超过1亿澳元的跨国公司征收。由于设定的利润转移税税率高于本国公司所得税税率,也引导跨国公司重组业务,在市场辖区设立常设机构,以避免增加税负。2018年~2019年,英国征收利润转移税3.69亿英镑,对跨国公司调查的利润转移案有100件,涉及税款29亿英镑。但由于利润转移税侵蚀了居民国征税权,也引发了税收争议。

印度平等税。印度在2016年开始实施平等税,对非居民纳税人向居民纳税人提供规定服务进行征税,这些服务包括在线广告、提供数字广告空间或其他在线广告的设施和服务,并且政府可随时补充列举范围。为便于实施,印度政府规定由居民企业承担纳税义务,并制定相关措施鼓励遵循,居民企业向非居民企业每年支付10万印度卢布以上的,由接受服务的居民企业根据交易总额减去销售税后,适用6%税率扣缴。该模式与英国和澳大利亚的利润转移税不同。根据印度法律,平等税不是所得税,有点类似营业税。

意大利网络税。2013年,意大利实施网络税,但由于与欧盟法律冲突,随后被取消。2015年和2016年,意大利又提出了两个法案,对提供数字化商品和服务征收预提税,并首先提出隐形常设机构的概念:在意大利没有常设机构的非居民企业,只要达到一定门槛条件,来源于意大利的收入就应该按比例税率缴纳预提税。2018年,意大利明确网络税是对提供非居民服务的企业从居民企业或常设机构取得的收入征收预提税,征税范围是在线广告服务,并规定所需满足的条件:通过信息通信技术提供服务;由意大利居民企业或在意大利的常设机构购买的服务;每个服务商每年交易超过3000次。非居民企业、居民企业和常设机构共同承担纳税义务,接受服务的居民企业和常设机构必须预提税收并按月缴纳,提供服务的非居民企业必须在发票上注明交易是否超过3000次的门槛、是否具有纳税义务。意大利网络税属于数字服务预提税,属于公司所得税的一部分。在基于物理存在的常设机构概念没有修改的情况下,以基于显著经济存在的隐形常设机构为基础扣缴的预提税,违反目前国际税收制度的基本原则,非居民跨国公司缴纳了预提税,不能在居民国享受协定优惠,存在双重征税的风险。

欧盟对数字服务税方案的探索

2018年3月,欧盟委员会发布两个指令方案以应对数字经济税收挑战,维护欧盟整体利益。第一个指令作为长期措施,采用显著经济存在或数字常设机构的方式;第二个指令作为短期备选措施,在不能适用显著经济存在时,暂实行数字服务税。

欧盟提出的数字服务税相当于营业税,对非居民企业向欧盟居民销售规定服务获得的总收入征税,不仅适用B2B交易,也适用B2C交易,不向服务接受者征税。欧盟规定数字服务税的门槛条件是:全球收入超过7.5亿欧元并且来自欧洲的收入超过5000万欧元的跨国公司才须缴纳。

欧盟本希望2019年底前完成数字服务税立法程序,从2020年起开始实施。但因成员国意见不一而搁浅。法国在2019年7月率先开征数字服务税,奥地利、意大利等国随后响应,目前,欧盟有11个成员国采取针对经济数字化的单边税收措施。

OECD整合方案的建议

以上各种理论探讨或正在实施的单边措施存在违反税收协定的风险,迫切需要国际社会合作协调,达成共识,采取统一行动。

经济合作与发展组织(OECD)试图在整体保持现行国际税收体制下处理数字经济有关的税收问题,从修订常设机构定义、创建新的联结度,在BEPS包容性框架下提出了整合方案,为保证来源国优先征税权提供依据、明确路径和方法。并提出两大支柱,即涉及利益分配与联结度规则的支柱一和全球反税基侵蚀支柱二。支柱一考虑新的商业模式,扩大市场管辖区征税权,通过避免分歧和强化争议解决程序,重新稳定国际税收制度。

根据设定的指标,OECD对支柱一、支柱二进行了相关经济分析和影响评估。支柱一将使得税收总收入略微增加。支柱二将防止税基侵蚀,减少利润转移,明显增加税收收入,对全球税收收入产生显著影响。若支柱一和支柱二共同发挥作用,将带来全球税收收入显著增加,预计全球税收收入每年净增1000亿美元,即全球企业所得税收入增长最高可能接近4%,高、中、低收入经济体企业所得税增加幅度在2%~4%之间。

OECD整合方案,是一个自上而下的所得划分模式应对数字经济税收问题的解决方案。首先要确定跨国企业集团的总利润,其次要扣除常规利润部分,然后要按收入规模等因素划分剩余利润,最后要将剩余利润分配到具有税收管辖权的有关市场辖区。由于没有可借鉴的工作机制,还有许多工作需要创造性地开展。按照计划,整合方案需要在2020年底前得到各方认可后才能实施。对此笔者认为,在OECD方案得到各方认可的过程中,对适用范围的跨境数字服务取得的收入征收预提税,可作为一条权衡选择的路径。根据相关国家的实践探索,基于国际税收原则和包容性框架广泛共识,充分运用已有研究成果,简化具体的操作办法,由各相关国家按照1%~4%税率范围谈判修订或签订协定,未签订协定的不能享受协定优惠,发生争议时按照利润分配法进行调整。

(作者单位:国家税务总局益阳市税务局)

编辑:孟易瑾

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