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实践证明:用集团视角判定税务风险更准确

康冬梅 孙晓彤

随着越来越多的大企业打破资金、技术、管理等壁垒,走上规模扩大化、资源共享化、产业链条化和管理专业化的集团化发展道路,传统的以独立法人为单位分析企业税务风险的方式,已经难以适用于集团企业,犹如管中窥豹——只见一斑,不见全貌,难以得出系统、全面且准确的税务风险分析结论。

目前,大企业越来越多地实行集团化运作,其生产经营呈现出跨地区、跨行业、新兴交易模式多等特征。从笔者多年的实践经验来看,在对大企业进行税务风险分析时,如果仅从某一集团成员企业本身着手开展分析,可能难以摸清业务脉络,无法真正挖掘出集团架构下整体生产经营安排中存在的税务风险、得出全面准确的分析结论。但是,如果用集团视角分析大企业的税务风险,将某一成员企业置于集团整体生产经营链条之中,则可以对风险事项进行全流程梳理和把控,得出的分析结论更贴合实际情况。

统筹分析,价格判定更合理

【案例】中国香港Y集团在中国内地拥有三家控股子公司,包括主营原料药及成品药制造业务的A公司、主营药品销售业务的B公司以及主营成品药制造业务的C公司。其中,A公司具有独立法人资格,主要生产10余种化学药品原料药及制剂。该公司2015年的销售毛利率为17.4%,但是2016年却出现了销售亏损,销售毛利率变为-5.5%。经市场调研发现,A公司生产的产品市场价格并没有出现大幅度波动。基于此,税务人员针对A公司2016年出现亏损的情况,开展了税务风险分析。

税务人员在分析A公司业绩下滑的具体原因时,发现A公司每年均会将其生产的部分或者全部产品,销售给专门开展药品销售业务的B公司。2015年,A公司以相对合理的价格销售部分产品给B公司,另一部分则按照市场价格对外销售。2016年,A公司以较低的价格将全部产品销售给B公司,因此A公司2016年销售毛利率大幅低于2015年销售毛利率,出现亏损。

由于税务机关和企业在产品情况、销售价格等方面存在信息不对称,因此如果仅从独立法人视角考虑A公司销售给B公司的产品价格,会发现影响其价格的现实因素非常多,难以准确识别税务风险。但是,从集团整体来看,A公司与B公司发生的交易构成了关联交易,这样确定了交易实质后,许多不可控的外部因素就可以有合理解释,在进一步判断产品销售价格时,就可选择同类产品的市场公允价值作为参考。经过与A公司沟通,税企双方就产品价格达成共识,信息不对称问题得以解决。找到了产品的可比价格,税务人员就有了明确的税务风险分析依据。

通过该案例可以看出,用集团视角对税务风险进行统筹分析,可以很清晰地发现A公司与B公司的交易实质,确定风险所在。基于此,笔者认为,在开展大企业税务风险分析时,应将单个成员企业的行为置于集团完整的业务链条中去考量,从业务起点追踪到业务终点,这样才能有效解决信息不对称问题,掌握风险的实质。

整体考量,风险分析更准确

【案例】X集团是所处行业的领军企业,其整体规模庞大,成员企业分布区域广泛。X集团通过设立专业化程度较高的分支机构、子公司或控股公司,形成了一条分工明确、紧密联系、自成体系的“闭环式”生产经营链条,其采购、生产和销售业务由集团总部统筹管理,产成品由集团总部统购统销,技术研发、资金运作、咨询服务等业务均能实现自给自足。

不久前,税务人员对X集团开展税务风险分析时,发现其可能存在三个税务风险疑点:第一,X集团在多个省市设立了生产企业,但其技术研发公司的收入来源却仅限于集团公司本部;第二,X集团所有生产企业生产的产品不对外销售,全部销售给集团公司本部,存在大量关联交易,销售价格的公允性存疑;第三,X集团公司本部处于西部地区,所从事行业属于《西部地区鼓励类产业目录》内的产业,但集团公司本部生产的产品销售收入,占其对外销售产品收入比例不足60%,是否符合西部大开发优惠政策的条件有待甄别。

如果仅从X集团各成员企业的视角单独分析,会发现在第一个风险疑点中,X集团设立的技术研发公司的收入来源仅限于集团公司本部,而其各生产企业的产品却不断推陈出新,有购买研发技术服务的需求,但是各生产企业却没有研发购买支出,这是存在矛盾的;在第二个风险疑点中,仅从单个企业的角度进行分析,也无法判断其销售价格是否公允;在第三个风险疑点中,仅对X集团公司本部进行分析,是不符合西部大开发优惠政策条件的。

但是,站在X集团整体生产经营角度,对其集团公司本部及各公司进行功能和风险分析时,就会发现各生产企业只负责按照集团要求加工生产产品,本质上属于集团统筹部署的生产代加工点,X集团公司本部则承担了从原材料、资金,到研发、销售等所有功能和风险。从这种实际情况看,第一个风险疑点中,X集团各生产企业没有研发购买支出是合理的,因为其仅是代加工点,不具备研发功能;第三个风险疑点中,由于X集团公司本部承担销售功能,虽然其集团公司本部生产的产品销售收入占比不足60%,但各加工点产品统购到集团公司本部后统一销售的比例是超过60%的,因此集团公司本部符合西部大开发优惠政策条件。此外,针对第二个风险疑点,税务人员通过整体考量和可比性分析,也没有发现问题。

通过该案例可以看出,如果忽视集团视角和整体考量,仅从成员企业自身业务情况判断潜在税务风险点,其结果很可能不够精准,甚至出现漏判、多判或误判等情况。将集团企业整体生产经营情况全部纳入分析范围后,结合整体业务链分析其税务风险,得出的结果更加精准、更符合实际。

全面把握,风险溯源更到位

【案例】M集团是一家以工业制造为主营业务的企业,其采用资金池模式对集团内资金借贷业务实施集中管理。税务人员日前进行风险分析时发现,M集团成员企业K公司,存在拆出资金时未按照同期金融机构借款利率水平收取利息收入、未缴纳相应企业所得税的风险。

该案例的来龙去脉并不复杂,但K公司发生风险的原因值得反思。税务人员从集团视角进行分析发现,原来M集团为了保障整个集团的资金使用、促进整体业务发展,无偿占用了K公司的资金,再分拨给其他成员企业使用,K公司服从M集团的整体安排,出现了税务风险。

实际上,我国现行税法体系通常以独立法人作为主体,但是在集团化运作模式下,大企业往往从集团整体角度出发,在确定产品交易价格、主营业务收入分配、利润率水平、融资成本等指标时,会将整个集团视作整体统一规划考量,而非将成员企业按照独立法人原则分别规划,这就使得像K公司这样的风险案例频频出现。

在笔者看来,要更好防控类似税务风险,一方面,大企业自身应当不断增强风险防控意识,完善风险防控机制,将风险防控流程嵌入到集团整体业务规划安排中,在进行业务决策时提前梳理排查潜在税务风险点,防止顾此失彼;另一方面,在大企业集团化趋势日益显著的背景下,可以考虑在税收政策制定环节,将集团法人作为纳税主体的一种,通过主体的明确化,化解因认知差异产生的税务风险,从而帮助集团企业更好地理解、掌握、运用税收政策,合理、合规地开展生产经营。

(作者单位:国家税务总局内蒙古税务局第一税务分局,国家税务总局固阳县税务局)

编辑:孟易瑾

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